Crédito Fiscal de IVA del Impuesto Específico al petróleo Diésel (IEPD)

Escrito por Sergio Arriagada el . Publicado en Tributación

Gas pumpCada vez que se incrementa el precio de los combustibles, el ciudadano común reclama por el Impuestos especifico que afecta al petróleo y sus derivados.

Este Impuesto específico nace en la Ley 18.502 de 1986pdf, y establece gravámenes para el gas, las bencinas, y el petróleo diésel, señalando dicha norma, que solo las empresas que ocupan dicho petróleo en maquinarias que no transitan por, calles, carreteras y caminos del país, podrán utilizar dicho impuesto como crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado.

Es así que el artículo 7 de la Ley 18.502 de 1986pdf, que establece el Crédito Fiscal por la adquisición de Petróleo Diésel señala que:

Artículo 7°
Facúltase al Presidente de la República para que, dentro de un año, mediante decretos expedidos a través del Ministerio de Hacienda, pueda establecer para las empresas afectas al Impuesto al Valor Agregado y para las empresas constructoras, que usen petróleo diésel, que no esté destinado a vehículos motorizados que transiten por las calles, caminos y vías públicas en general, la recuperación del impuesto de esta ley soportado en la adquisición de dicho producto, como crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado determinado por el período tributario correspondiente, o mediante su devolución. Para estos efectos, el Presidente de la República deberá ajustarse a las normas pertinentes del decreto ley N° 825pdf , de 1974 , pero podrá introducirle las adaptaciones que estime necesarias para adecuarlas a las características y naturaleza del citado beneficio. No podrán acogerse a esta modalidad de recuperación del impuesto, las empresas de transporte terrestre y las que utilicen vehículos motorizados que transiten por las calles, caminos y vías públicas respecto del consumo de petróleo diésel efectuado en ellos.

Por su parte, el Artículo 3 del Decreto 311 de 1986 que reglamenta el artículo 7 de la Ley 18502 reza lo siguiente:

Artículo 3°
El impuesto al petróleo diésel establecido en la Ley N° 18.502, soportado en las adquisiciones que hagan los contribuyentes señalados en el artículo 1°, tendrá el carácter de crédito fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado y por consiguiente, le serán aplicables todas las normas que a este respecto contiene el decreto ley 825 y la reglamentación respectiva.

Las empresas que no sean de transporte terrestre, afectas al Impuesto al Valor Agregado, pero que tengan a cualquier título vehículos que por su naturaleza sirvan para transitar por las calles, caminos y vías públicas en general, que utilicen petróleo diésel, no podrán considerar como crédito fiscal el impuesto específico soportado en la adquisición de este combustible destinado al uso de los citados vehículos. Cuando estas empresas no hayan utilizado total o parcialmente el petróleo diésel dentro del mismo período de su adquisición, podrán efectuar una estimación de su probable uso de acuerdo con la relación porcentual que registren en los seis períodos anteriores y ajustar definitivamente la cantidad efectiva a recuperar en el mes o meses siguientes. En el caso que no existan adquisiciones para los usos señalados en los períodos anteriores, deberá efectuarse una estimación fundada en el primer mes, procediendo en los meses siguientes en la forma indicada anteriormente.

Para determinar la procedencia del crédito fiscal por concepto del impuesto específico al petróleo diésel, deberán tenerse presente, especialmente, las siguientes consideraciones:

  1. El monto del impuesto al petróleo diésel dará derecho a su recuperación cuando concurran las situaciones previstas en el artículo 23 del decreto ley 825, y siempre que se acredite en la forma señalada en el artículo 25 del mismo cuerpo legal.
  2. Tratándose de contribuyentes que realicen tanto operaciones gravadas como exentas del Impuesto al Valor Agregado, podrán recuperar el impuesto al petróleo diésel de la siguiente manera:
    1. El impuesto por adquisición de petróleo diésel que se acredite como imputable solo a operaciones gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, se recuperará totalmente.
    2. El impuesto por adquisición de petróleo diésel que se destine exclusivamente a operaciones exentas o no gravadas, no podrá recuperarse.
    3. El impuesto por adquisición de petróleo diésel de utilización común, esto es, cuando no pueda singularizarse su destino, solo se recuperará en la proporción que representen las ventas y servicios netos gravados con el Impuesto al Valor Agregado en el total de ventas y servicios netos efectuados por el contribuyente en el período respectivo. Para los períodos tributarios siguientes deberá considerarse la misma relación porcentual pero acumulados mes a mes los valores mencionados hasta completar el año calendario respectivo. En el año calendario siguiente y posteriores se iniciará el mismo procedimiento para determinar la relación porcentual.
  3. Los vendedores de petróleo diésel deberán registrar separadamente el impuesto en las facturas, indicando expresamente la siguiente leyenda:  "Impuesto Ley 18.502. No recuperable por petróleo que se use en vehículos que transitan por calles y carreteras".

El Servicio de Impuestos Internos a través de la Circular Nº 29, de 1986 indicó las características del impuesto al petróleo diésel, el cual afecta a los importadores y productores de este combustible, debiendo, según lo señala la ley, excluirse de la base imponible del Impuesto al Valor Agregado en todas las etapas de su producción o comercialización pues no queda gravado con dicho tributo. De acuerdo con esta última disposición, obviamente la recuperación del impuesto al petróleo diesel no puede ser impetrada por las mismas empresas productoras de ese combustible como tampoco los importadores o empresas que comercializan el citado combustible.

Contribuyentes que puede recuperar el 100% del impuesto al petróleo diésel.

El mencionado tributo, que debe indicarse separadamente en las facturas, puede recuperarse por los siguientes contribuyentes:

  1. Aquellos afectos al Impuesto al Valor Agregado, es decir, los que habitualmente queden gravados por las ventas que efectúan o servicios que prestan.
  2. Los exportadores, entendiéndose por tales a todos aquellos que tienen derecho a recuperar el I.V.A. según las disposiciones legales vigentes.

La Circular 32 de 1986 del Servicio de Impuestos Internos, señala que el impuesto al petróleo diésel que se soporte en su adquisición las personas con derecho a recuperarlo, adquiere el carácter de crédito fiscal aplicándose al efecto las mismas normas que el decreto ley establece para el I.V.A. soportado. Esto es, el impuesto al petróleo diésel debe corresponder al mismo período tributario (mes) del débito del cual se rebaja; el remanente que pueda resultar debe reajustarse en la forma que indica el Artículo 27º del D.L. Nº 825pdf y, no procede el derecho a su recuperación cuando se presenten las mismas circunstancias que determinen la improcedencia de la imputación del impuesto al valor agregado en el Artículo 23º del citado decreto leypdf.

Sin embargo, debe tenerse presente que las empresas que no sean de transporte terrestre no pueden considerar como crédito fiscal el impuesto al petróleo diésel que destinen al uso de vehículos que por su naturaleza sirvan para transitar por las calles, caminos y vías públicas en general. Ahora bien, como puede suceder que estas empresas no hayan utilizado todo o parte del petróleo diésel en el mes de su adquisición y facturación y, por consiguiente, no pueden conocer en esa oportunidad si dicha existencia dará derecho o no a la recuperación del impuesto, se permite efectuar una estimación del probable uso del petróleo diésel considerando la relación porcentual de los seis períodos anteriores entre la cantidad del combustible utilizado en los referidos vehículos y el total del producto adquirido. Esta relación puede determinarse aun en la puesta en marcha del sistema descrito, considerando el uso del petróleo diésel en los meses inmediatamente anteriores al presente mes de mayo aun cuando no existía el impuesto específico. En el caso que no se tengan antecedentes anteriores sobre compra de petróleo diésel, deberá efectuarse una estimación fundada, en un análisis escrito del probable consumo en las máquinas y vehículos con los antecedentes técnicos suficientes, atendido el proceso industrial respectivo. Dicho documento deberá quedar adherido en el Libro "Combustible Diésel. Ley Nº 18.502", consignándose en él la fecha y firma del representante legal de la empresa.

Las estimaciones del uso del petróleo diésel deberán ajustarse en los meses siguientes.

Así, tanto la Ley en conjunto con el Servicio de Impuestos Internos establecieron los requisitos para que el impuesto en comento pudiese ser ocupado como crédito, y es e esta norma donde nace el Libro "Combustible Diésel. Ley Nº 18.502", debiendo registrar en columnas separadas lo siguiente:

  • Adquisición:
    • Fecha
    • Número de factura
    • Cantidad
    • Monto neto
    • impuesto
  • Destino
    • Cantidad
    • Monto
  • Monto del impuesto a recuperar
  • Realizar una estimación del uso probable del petróleo no utilizado en el período de adquisición.
    • Relación porcentual en seis períodos anteriores y ajustar la cantidad efectiva a recuperar en mes o meses posteriores.
    • Si no existen antecedentes en períodos anteriores se hará estimación fundada en el primer mes, ajustándose posteriormente.

Como se puede apreciar, el Legislador, originalmente señalo que este impuesto NO podría ser recuperado, por quienes transitaban por calles y carreteras del país, convirtiéndose dicho tributo en un gasto para los transportistas de carga ajena, y las empresas que poseen sus propias flotas de camiones que trasladan sus mercaderías y activos.

Contribuyentes que pueden recuperar un porcentaje del Impuesto Específico al Petróleo Diésel.

El artículo 2° de la Ley 19.764 del 2001, estableció que las empresas de transporte de carga ajena podrán recuperar como crédito fiscal el IEPD ocupado en los vehículos con los cuales prestan sus servicios, señalando que deben cumplir con los siguientes requisitos:

  • Que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones.
  • Que el peso bruto vehicular de los camiones sea igual o superior a 3.860 kilos.

Originalmente ese porcentaje fue de un 20% durante el primer año, quedando como porcentaje definitivo un 25% del total del Tributo.

A través del tiempo, debido a los vaivenes que ha sufrido el precio del petróleo a nivel internacional, el porcentaje original ha sufrido diferentes variaciones, siendo la última la sufrida por la Ley N° 20.658 Publicada en el Diario Oficial de 31 de enero de 2013, en la cual se estableció porcentajes y mecanismos de utilización de crédito fiscal de IVA, del Impuesto específico al petróleo diésel por parte de los transportistas de carga ajena.

En lo principal esta norma señala que desde el 01 de enero de 2013 hasta el 31 de diciembre de 2014, los transportistas podrán utilizar este impuesto como crédito fiscal de IVA de acuerdo a los siguientes tramos (computo relacionado de acuerdo a las normas del artículo 34 N° 2 de la LIRpdf):

  1. 80% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido iguales o inferiores a 2.400 unidades de fomento.
  2. 70% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido superiores a 2.400 y no excedan de 6.000 unidades de fomento.
  3. 52,5% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido superiores a 6.000 y no excedan de 20.000 unidades de fomento.
  4. 31% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido superiores a 20.000 unidades de fomento.

Cabe señalar que esta Ley modifico el criterio de computo de los ingresos anuales, dado que hasta antes de ella, no se consideraba el computo relacionado, debiendo por tanto a partir del 01 de enero de este año considerar como propias las ventas de las empresas con las cuales se encuentre relacionado, de acuerdo a lo que señala el inciso décimo tercero de la letra b) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Rentapdf.

Recuperación del Componente Variable del Impuesto Específico al Petróleo Diésel

La Ley N° 20.493 publicada en el Diario Oficial el 14.02.2011 incorporó un componente variable al Impuesto Específico a los Combustibles, dicho mecanismo opera principalmente incrementando o disminuyendo las tasas consignadas en la Ley, a las cuales se les ha denominado como componente fijo y variable. Esto es lo que se conoce comúnmente como SIPCO (Sistema de Protección al Contribuyente ante variaciones de los Precios de los Combustibles).

Es así que el artículo segundo transitorio de la Ley 20.493pdf señala que:

Artículo segundo
A contar de la declaración de impuestos del mes posterior al de publicación de esta ley y hasta la declaración del mes de junio de 2011 por las operaciones realizadas en mayo de ese año, los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado que tengan derecho a recuperar el Impuesto Específico a los Combustibles y cuyos ingresos anuales del año calendario anterior, por ventas, servicios u otras actividades de su giro, hayan sido inferiores a 60.000 unidades tributarias mensuales, deberán efectuar dicha recuperación sólo por el monto del impuesto específico equivalente al componente base, sin considerar el componente variable. Hasta la declaración del mes de junio de 2011 por las operaciones realizadas en mayo de ese año, para calcular estos montos, dichos contribuyentes no deberán sumar a sus ingresos los obtenidos por quienes hayan sido sus relacionados en los términos establecidos por el artículo 20, N° 1, letra b), de la Ley de Impuesto a la Renta. También deberán efectuar la recuperación del Impuesto Específico a los Combustibles, en los términos indicados en este artículo, aquellos contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado que inicien actividades entre el primero de enero de 2011 y el treinta de junio de 2011, y que producto de ello no tengan ingresos por ventas, servicios u otras actividades de su giro durante el año anterior. Dicha recuperación deberá efectuarse en la forma señalada en este artículo, hasta aquella declaración de impuestos por las operaciones realizadas en mayo del año 2012.
Desde julio de 2011 y hasta julio de 2013, en cada mes calendario, el guarismo de 15.000 unidades tributarias mensuales referido en el inciso quinto del artículo 1° de esta ley, se reemplazará por el guarismo resultante de restar a 60.000 unidades tributarias mensuales la cantidad de 1.800 unidades tributarias mensuales por cada mes transcurrido desde junio de 2011, hasta alcanzar la cifra de 15.000 unidades tributarias mensuales en julio de 2013.
Durante los dos últimos días hábiles de cada mes el Servicio de Impuestos Internos publicará en su página web el guarismo del inciso quinto del artículo 1° que regirá para las compraventas de combustible que se realicen durante los tres meses calendario siguientes y los guarismos que rigieron en los seis meses anteriores.

Por su parte, el Artículo 17 del Reglamento de la Ley N° 20.493, Decreto N° 332 del Ministerio de Haciendapdf, D.O. 09.04.2011, establece que: "Las empresas de transporte de carga que tienen derecho a la recuperación del Impuesto Específico al petróleo diesel de acuerdo a lo dispuesto en la ley Nº 19.764, deberán calcular el monto a recuperar aplicando los porcentajes establecidos en dicha ley, al impuesto específico determinado, considerando sus componentes base y variable.

A su vez, el Artículo 15 del Reglamento de la Ley N° 20.493, D. 332 del Ministerio de Haciendapdf, D.O. 09.04.2011, establece que: "En las facturas que se emitan respecto de las ventas de los combustibles afectados por los impuestos específicos a que se refiere la ley y el presente Reglamento, deberá dejarse constancia expresa y en forma separada del componente base y del componente variable del impuesto que las grava y de la fecha de la operación que se esté facturando".

Lo anterior quiere decir que aquellos contribuyentes del IVA que tengan derecho a ocupar como crédito fiscal dicho impuesto, por el mecanismo establecido en esta ley, si este monto a recuperar resultare negativo, su valor absoluto deberá ser sumado a los débitos del Impuesto al Valor Agregado.

Los contribuyentes del IVA que tengan derecho a recuperar el Impuesto Específico a los Combustibles y cuyos ingresos anuales del año calendario anterior, por ventas, servicios u otras actividades de su giro, hayan sido inferiores a 15.000 UTM, deberán efectuar dicha recuperación sólo por el monto del impuesto específico equivalente al componente base, sin considerar el componente variable, a contar de la declaración de impuestos del mes de julio de cada año por las operaciones realizadas en el mes de junio anterior y hasta la declaración de impuestos del mes de junio de cada año siguiente por las operaciones realizadas en el mes de mayo anterior. Para calcular estos montos cada contribuyente deberá sumar a los ingresos que obtuvo en el año calendario anterior, los obtenidos por quienes hayan sido sus relacionados en los términos establecidos por el artículo 20, N° 1 del DL 824, esto es:

  1. Si la sociedad es de personas y la persona, como socio, tiene facultades de administración o si participa en más del 10% de las utilidades, o si es dueña, usufructuaria o a cualquier otro título posee más del 10% del capital social o de las acciones. Lo dicho se aplicará también a los comuneros respecto de las comunidades en las que participen.
  2. Si la sociedad es anónima y la persona es dueña, usufructuaria o a cualquier otro título tiene derecho a más del 10% de las acciones, de las utilidades o de los votos en la junta de accionistas.
  3. Si la persona es partícipe en más de un 10% en un contrato de asociación u otro negocio de carácter fiduciario, en que la sociedad es gestora.
  4. Si la persona, de acuerdo con estas reglas, está relacionada con una sociedad y ésta a su vez lo está con otra, se entenderá que la persona también está relacionada con esta última y así sucesivamente.